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生產企業出口貨物退關退運的會計處理與調整
時間:2016-07-29 21:01    來源:未知    點擊:

出口貨物由于各種原因發生退關退運的情形十分常見,但出口企業應如何進行核算,一直以來存在諸多爭議與分歧,特別是對出口企業已辦理退(免)稅之后又發生跨年度退關退運的,將直接影響到外銷收入與退(免)稅額的調整問題。對此,筆者根據《國家稅務總局關于〈出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法〉有關問題的公告》(國家稅務總局公告2013年第12號,以下簡稱12號公告)、《國家稅務總局關于出口企業申報出口貨物退(免)稅提供收匯資料有關問題的公告》(國家稅務總局公告2013年第30號,以下簡稱30號公告)、《國家稅務總局關于調整出口退(免)稅申報辦法的公告》(國家稅務總局公告2013年第61號,以下簡稱61號公告)等文件規定,以生產企業免抵退稅出口貨物發生退關退運為例,結合現行會計規定對各種情形下的財務核算淺談幾點看法。

一、出口貨物退關退運的相關政策規定

在實際出口貿易操作中,當生產企業出口貨物發生退關退運時,原政策《國家稅務總局關于發布〈出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2012年第24號)規定,本年度的采用負數沖減、跨年度的采用追回已退(免)稅款方式,并按現行會計制度的有關規定進行相應調整。由于此規定涉及企業的利益太大,對此稅企雙方頗具爭議。因此,2013年國家稅務總局又出臺補充調整政策,12號公告規定,已申報免抵退稅的出口貨物發生退運,及需改為免稅或征稅的,應在上述情形發生的次月增值稅納稅申報期內用負數申報沖減原免抵退稅申報數據,并按現行會計制度的有關規定進行相應調整。之后又出臺30號公告規定,如果出口企業當期免抵退稅額(外貿企業為退稅額)不足沖減的,應補繳差額部分的稅款。出口企業如果未按上述規定申報沖減的,一經主管稅務機關發現,除按規定補繳已辦理的退(免)稅額,對出口貨物增值稅實行免稅或征稅外,還應接受主管稅務機關按《中華人民共和國稅收征收管理法》做出的處罰。另外,根據《企業會計準則第14——收入》(2006)規定,企業已經確認銷售商品收入的售出商品發生銷售退回的,應當在發生時沖減當期銷售商品收入。銷售退回屬于資產負債表日后事項的,適用《企業會計準則第29——資產負債表日后事項》。《企業會計準則第29——資產負債表日后事項》(2006)第四條規定:“企業發生的資產負債表日后調整事項,應當調整資產負債表日的財務報表。”因此,如果生產企業已經確認出口貨物收入的發生退關退運,應沖減退回當期的收入及免抵退稅額;若年度資產負債表日及以前出口的,在資產負債表日至財務會計報告批準報出日之間發生退關退運,應當作為資產負債表日后調整事項處理,調整資產負債表日編制的會計報表項目。

二、出口貨物退關退運及免抵退稅的會計核算

根據上述規定,對于生產企業發生退關退運的,應根據不同情況做相應的會計處理。主要包括以下四種情況:

(一)未申報免抵退稅出口貨物發生退關退運

生產企業未申報免抵退稅發生退關退運的,其會計處理及免抵退稅處理較為簡單。首先在發生退關退運次月的賬務中沖減當期外銷收入,同時調整已結轉退關退運貨物的成本。其次如果是跨年度的,應通過“以前年度損益調整”在賬務和財務報表中進行損益調整。根據61號公告規定,企業出口貨物勞務及適用增值稅零稅率的應稅服務,在正式申報出口退(免)稅之前,應按現行申報辦法向主管稅務機關進行預申報,在主管稅務機關確認申報憑證的內容與對應的管理部門電子信息無誤后,方可提供規定的申報退(免)稅憑證、資料及正式申報電子數據,向主管稅務機關進行正式申報。因此,未正式申報免抵退稅發生退關退運的貨物,不用在現行生產企業出口退稅申報系統中進行相應的免抵退稅沖減,外銷收入已做會計處理的只調整相關賬表。

(二)已申報免抵退稅出口貨物發生退關退運

生產企業已申報免抵退稅發生退關退運的,應在此情形發生的次月增值稅納稅申報期內用負數申報沖減原免抵退稅申報數據,按現行會計準則的有關規定進行相應調整,并以沖減后當期《免抵退稅申報匯總表》中第25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”、第32欄“免抵退稅額”、第36欄“當期應退稅額”、第37欄“當期免抵稅額”上的凈額進行賬務處理。如果有當期免抵退稅不足沖減時,其不足沖減部分應補繳差額稅款。主要分為以下兩種情況:一是出口企業下期還有業務發生,并能產生免稅退稅額的。生產企業當期不足沖減時,免抵退稅匯總表第25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”和第32欄“免抵退稅額”沖減至0為限,形成26欄“結轉下期不得免征和抵扣稅額抵減額”和33欄“結轉下期免抵退稅抵減額”,并自動結轉到下期參與免抵退稅計算,調整下期“不得免征和抵扣稅額”和“免抵退稅額”,當期無需做賬務處理。在下期按調整后的當期《免抵退稅申報匯總表》第25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”、第32欄“免抵退稅額”、第36欄“當期應退稅額”、第37欄“當期免抵稅額”上的凈額進行賬務處理。當產生免抵退稅不得免征和抵扣稅額時,借記“主營業務成本”,貸記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)”。當稅務機關已審批免抵退稅時,憑《免抵退稅申報匯總表》借記“其他應收款——應收出口退稅(增值稅)”、“應交稅費——應交增值稅(出口抵減內銷產品應納稅額)”,貸記“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”。二是出口企業以后再無出口業務發生,不可能產生免抵退稅額的,應補繳差額部分的免抵退稅款,同時在賬務中沖減差額稅款原計提的出口退稅額,并對不足沖減部分的當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額紅字沖回。如果是跨年度的,當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額應通過“以前年度損益調整”科目進行調整。另外,補交已退稅款時,企業會計處理應附征稅機關開具的繳款書。

(三)退關退運貨物出口轉內銷

生產企業在海關辦理退關退運前,已申報免抵退稅的應在生產企業出口退稅申報系統中沖減免抵退稅額并進行會計調整(具體操作參照上述“已申報免抵退稅發生出口貨物退關退運”步驟),再向主管稅務機關申請辦理《出口貨物退運已補稅(未退稅)證明》,并向海關辦理退關退運相關手續。如果退回的出口貨物需轉作內銷處理的,生產企業還應向主管稅務機關申請出具《出口貨物轉內銷證明》,并按有關會計規定進行會計處理,應沖減外銷收入轉為內銷收入,同時調整庫存商品從出口商品轉為內銷商品,并按內銷產品規定繳納相應的稅費。

(四)退關退運貨物重新出口

生產企業出口貨物銷售后,如因特殊原因發生退關退運的,經雙方協定同意退回原貨修復或另換新貨再出口的,應分別按以下情況進行賬務處理。

1.對已同意全部退還的商品,業務部門在收到對方提運單時,應立即交由儲運部門辦理接貨及驗收、入庫等手續,財會部門應憑退貨通知單按原出口貨物金額沖減出口外銷收入。對退貨的原出口運保費和傭金,應按原沖銷金額作調增出口銷售收入處理;退貨所發生的運保費,如是對方負擔的不作處理,由生產企業承擔的應將退貨發生的支出費用轉入“待處理財產損益”科目,經批準后作營業外支出處理。

2.退回出口貨物需調換再出口的,不論部分或全部,除按上述方法處理外,在重新發貨時,應按重新出口處理。如果調換的是品種數量且成本相同的商品,在退回入庫及調換商品發運時,也可簡化處理。對退回的商品作增加產成品處理,對調換發運的商品作發出產成品處理,不對出口銷售進行調整。但調換發運商品如發生國外運保傭的,對退貨的原出口運保傭應調出作為營業外支出處理,同時調增出口外銷收入。

3.出口貨物發生退關退運時,沖減的銷售收入應按照該退運貨物的原始出口銷售額確定。貨物出口時與退運時匯率發生變化的以貨物出口時的匯率為準進行沖減,匯兌差額計入財務費用。

若以上業務是跨年度發生的出口銷售退回,應通過“以前年度損益調整”進行核算,借記“應收賬款或銀行存款等科目(紅字)”,貸記“以前年度損益調整(紅字)”,同時按原出口貨物沖回銷售成本,借記“以前年度損益調整(紅字)”,貸記“庫存商品——庫存出口商品(紅字)”。

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